Interrupción de prescripción por una comunicación de carácter parcial

Resolución TEACTEAC cambia de criterio tras diversas sentencias del TS y acoge la tesis de que la comunicación de inicio de comprobación e investigación con alcance parcial interrumpe la prescripción del derecho de la Administración a liquidar todo el tributo con carácter general.

De acuerdo con la LGT, prescribe a los 4 años el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación; plazo que comienza a contarse desde el día siguiente a aquél en que finaliza el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración. Dicho plazo se interrumpe:

a) Por cualquier acción de la Administración Tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria.

b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase.

c) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria.

Sobre esta cuestión, el TEAC se había pronunciado en reiteradas ocasiones, (TEAC 19-4-07; 12-7-07), señalando que cuando la Inspección u otros órganos de la Administración Tributaria, desagregan el hecho imponible, al objeto de realizar actuaciones de comprobación de carácter parcial, estas actuaciones sólo interrumpen el plazo de prescripción respecto de los elementos del hecho imponible u obligación tributaria comprobados, pero no sobre la totalidad del hecho imponible o sobre la totalidad de los elementos de la obligación tributaria; criterio que se hallaba sustentado por diversas Sentencias de la Audiencia Nacional (entre otras, AN 7-2-02; 31-10-02; 7-11-03).

Ahora bien este criterio se ha visto superado por la doctrina emanada de diversas sentencias del Tribunal Supremo (entre otras, TS 25-2-08; 6-11-08), que establece que la comunicación de inicio de comprobación e investigación con alcance parcial interrumpe la prescripción del derecho de la Administración a liquidar todo el tributo, no sólo los elementos incluidos en la comunicación de inicio. En atención a esta doctrina emanada del Tribunal Supremo, el TEAC (23-7-09) modificó su criterio, acogiendo la tesis de que las actuaciones realizadas por la Inspección en el ámbito de una comprobación parcial, que se plasma en un acta previa, interrumpe la prescripción del derecho de la Administración a liquidar cualesquiera elementos del hecho imponible por el mismo Impuesto y ejercicio del contribuyente.

La conclusión alcanzada por el Tribunal Supremo parece que resultaría aplicable, inclusive con mayor claridad, en el marco de la nueva LGT (art.68.1.a) cuando dice que el plazo de prescripción se interrumpe, entre otros casos, por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria. Se esta haciendo referencia tanto a los supuestos en que se regulariza la totalidad de la obligación tributaria del contribuyente como aquellos otros en que alcanza sólo parcialmente algunos de sus elementos.

Por ello también se modifica la dicción de los preceptos reguladores de estas materias (comprobación parcial y actas previas) en coherencia con esta nueva terminología "elementos de la obligación tributaria".

Puesto que, como hemos visto la LGT refiere la interrupción a cualquier acción de la Administración tributaria conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, etc. de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria, parece claro que pretende abarcar todos los supuestos, que constituyen el sustrato de uno y otro tipo de actuaciones, de carácter general y de carácter parcial. Así se desprende también de una interpretación sistemática con otros preceptos de la ley, y todo ello a la luz del análisis del instituto de la prescripción hecho por el Tribunal Supremo, pues, además del cambio de redacción dado por la nueva LGT, que se acaba de resaltar en la normas trascritas, hay otro precepto (art.149) que indica con contundencia que cualquier actuación de las indicadas tiene virtualidad interruptiva. Según este precepto, cuando un obligado tributario está siendo objeto de unas actuaciones de inspección de carácter parcial puede solicitar a la Administración tributaria que las mismas tengan carácter general. Esta posibilidad ya existía en la anterior regulación si bien lo novedoso son las consecuencias, al prever que si la Administración tributaria incumple el plazo de seis meses para ampliar las actuaciones o iniciar las de carácter general solicitado por el contribuyente, las actuaciones inspectoras de carácter parcial no interrumpen el plazo de prescripción para comprobar e investigar el mismo tributo y período con carácter general.

De ello se deduce que, contemplada como excepción la falta de eficacia interruptiva en el caso de que habiendo sido solicitada por el obligado tributario la extensión de la comprobación a general, la Administración tributaria no lo haya acordado en seis meses, la regla general cuando la Administración no incumple el plazo señalado o cuando el contribuyente no lo ha solicitado, es que las actuaciones inspectoras de carácter parcial sí interrumpen el plazo de prescripción para comprobar cualesquiera otros aspectos no incluidos en aquellas.

A esta misma conclusión parece apuntar el Tribunal Supremo en la mencionada sentencia cuando manifiesta que cualquier actuación administrativa que tenga por objeto la comprobación, aunque sea parcial, de una obligación tributaria interrumpe la prescripción respecto de todos los elementos de la obligación tributaria, y no únicamente en relación con aquellos que han sido objeto de investigación y, por ende, plasmados en el acta previa.