Con fecha 22 de septiembre de
2015 (corrección de errores de 26 de septiembre), se ha publicado en el BOE la
Ley 34/2015, de 21 de septiembre, de
modificación parcial de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria,
que entra en vigor el próximo día 12 de
octubre, excepto lo relativo a la obligación de llevanza y aportación de los
libros de forma periódica y por medios telemáticos que lo hará el 1 de enero de
2017.
Como se va a poder observar con
la lectura de este cuadro las modificaciones son abundantes e importantes. Así:
Se incluye una nueva infracción tributaria
para sancionar supuestos que hayan sido declarados por la Administración como conflicto en la aplicación de la norma.
Artículo 15.3
Se amplían las potestades de comprobación e
investigación, regulando el derecho a comprobar las obligaciones tributarias en
el caso de ejercicios prescritos, siempre que sea preciso en relación con
obligaciones de ejercicios no prescritos, fijándose un plazo de 10 años para la
comprobación de bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o
deducciones aplicadas o pendientes de aplicación. Artículo 66 bis.
Se regula, en materia de obligaciones
tributarias conexas de titularidad del mismo obligado tributario, el régimen de
interrupción de la prescripción. Artículo 67.
Se establece la
compensación de oficio de deudas en período voluntario de cantidades a ingresar
y a devolver que resulten de la ejecución de resolución del recurso de
reposición y de resolución de reclamación económico-administrativa. Artículo
73.
Se regula lo
datos de carácter tributario que dejan de tener el carácter de reservados, así
como, los casos en que puede ser objeto de publicación por incumplimiento
relevante de las obligaciones tributarias. Artículo 95 bis.
Las liquidaciones que se practiquen de elementos
de la obligación tributaria que se encuentren vinculados con el posible delito
contra la Hacienda Pública tienen carácter de provisionales. Artículo 101.
Las facturas de
gastos originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales,
dejan de ser medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las
operaciones cuando dichas facturas sean cuestionadas por la Administración,
invirtiéndose la carga de la prueba, ahora recae sobre el obligado tributario
acreditar la realidad de las operaciones. Artículo 106.
Se faculta a la
Administración Tributaria cuando no pueda en base a la información obrante en
su poder, a determinar la cuota atribuida a un periodo de liquidación concreto
mediante distribución lineal de la cuota anual. Artículo 108.
Se establecen
nuevos plazos en el procedimiento de inspección, simplificándose el cómputo del plazo y
ampliándose el período temporal –con carácter general: 18 meses y
supuestos de especial complejidad: 27
meses. Artículo 150. Del mismo modo se amplían los plazos para la resolución
del procedimiento sancionador; si el procedimiento sancionador concurre con el
inspector y no se aporta la documentación o información requerida o se aportada
incompleta o no la aporta en el plazo concedido, el procedimiento sancionador
se amplia a efectos de resolución en tres meses. Artículo 211.
Se amplían
exigencias de las garantías a efectos de suspensión de actos recurridos tanto
en reposición como en vía económico administrativa y para aquellos supuestos
que el recurso o reclamación afecta a una deuda tributaria que, a su vez, ha
determinado el reconocimiento de una devolución a favor del obligado tributario;
la garantía aportada para obtener la suspensión garantizarán asimismo las
cantidades que deban reintegrarse como consecuencia de la estimación total o
parcial de la reclamación. Artículo 224 y Artículo 233.
Se faculta a la
Administración a la regulación de liquidaciones conexas distintas del mismo
obligado tributario con ocasión de la ejecución de una resolución que estime
total o parcial el recurso contra una liquidación distinta de las conexas. Si
resultara la practica de una nueva liquidación por haber sido anulada alguna de
las conexas, ésta nueva liquidación se practicará con la liquidación de
intereses de demora. Artículo 225.
Se amplían las
facultades y fuentes de información de la Administración Tributaria para
aplicar el método de estimación indirecta, método muy restrictivo hasta ahora. Artículo
158.
Se amplía la facultad de los órganos de la
Administración tributaria (DGT) para dictar disposiciones interpretativas o
aclaratorias con carácter vinculante.
Se prevé en la norma el desarrollo
reglamentario de las obligaciones formales necesarias para hacer efectivo el
Proyecto de Suministro Inmediato de Información (Proyecto SII) que empezará a
funcionar el 1 de enero de 2017 -casos en los que la aportación o llevanza de
los libros registro se pueda efectuar por medios electrónicos-.
Se establece la posibilidad de liquidar por
parte de la Administración tributaria en los supuestos de delitos contra la
Hacienda Pública, regulándose a estos efectos un nuevo título VI.
Se regula un procedimiento para la
recuperación de las ayudas de Estado en el ámbito tributario, introduciéndose
en la norma un nuevo título, concretamente el título VII, regulador de los
procedimientos a seguir para la ejecución de las Decisiones de recuperación en
este ámbito.
Mi humilde comentario
Que los inspectores de hacienda vean
positiva la reforma de la Ley General Tributaria no sorprende a nadie, es más,
es tan previsible que no requiere de mayor comentario. Que incrementa la
seguridad jurídica del contribuyente o que vaya a reducir la conflictividad,
eso ya es harina de otro costal.
Vaya por delante que toda medida
dirigida a terminar con el fraude fiscal y la economía sumergía me parecen
acertadas, es más, que se cree una policía fiscal o un procedimiento específico
dentro de la Ley General Tributaria como pedían los inspectores de hacienda me
parece hasta necesario (En un informe reciente de la Unión Europea se
cuantifica en más de 12.000 millones de euros anuales la pérdida de recaudación
en España, solo en el IVA).
Ahora bien, matizada mi particular opinión sobre el
fraude fiscal, considero que la reforma de la Ley General Tributaria aprobada
se ha diseñado para favorecer a la Administración y restar garantías al
contribuyente, así sin más.
Mucho me temo que la tan
demandada reforma de la Ley General Tributaria y analizados detenidamente los
preceptos objeto de reforma, sólo busca una mayor recaudación vía liquidación a
través del pequeño y mediano empresario español ya de por sí castigado con la
crisis económica, no superada (España no recuperará hasta 2017 todo el PIB
perdido en la crisis), con la que paliar la pérdida recaudatoria que supone el
fraude fiscal. Una vez más a consta del ciudadano.
De no ser así, ¿como se justifica
como mayor garantía para el contribuyente que se incluyan nuevos supuestos de
infracción o se amplíen los períodos de comprobación, incluso para resolver el
procedimiento de imposición de sanción? ¿Acaso
supone una mayor garantía que las
facturas de gasto dejen de ser prueba privilegiada de la realidad de las
operaciones, debiendo ser el contribuyente quien pruebe la realidad de las
operaciones cuando la Administración “las cuestione”?; se invierte la carga de
la prueba.
Conviene por tanto recordar lo
dispuesto en el artículo 178 de la Directiva 2006/112 relativa al sistema común del impuesto sobre
el valor añadido que dispone:
“Para poder ejercer el derecho a la deducción, el sujeto pasivo deberá
cumplir las condiciones siguientes:
a) para la deducción contemplada en la letra a) del artículo 168, por
lo que respecta a las entregas de bienes y las prestaciones de servicios, estar
en posesión de una factura expedida conforme a lo dispuesto en los artículos
220 a 236 y en los artículos 238, 239 y 240”.
Por no citar innumerable
Sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea sobre el principio de
neutralidad del IVA y del derecho a deducción de las cuotas soportadas… “En la medida en que los bienes y los
servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el
sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas
operaciones, a deducir del importe del impuesto”
Mención especial merece la nueva
redacción del punto 3 del artículo 158, que dada la trascendencia para el
contribuyente, traslado íntegramente:
“3. Los
datos y antecedentes utilizados para la aplicación del método de estimación indirecta
podrán proceder de cualquiera de las siguientes fuentes:
a) Los signos, índices y módulos establecidos para el método de
estimación objetiva, que se utilizarán preferentemente tratándose de obligados
tributarios que hayan renunciado a dicho método. No obstante, si la Inspección
acredita la existencia de rendimientos o cuotas procedentes de la actividad
económica por un importe superior, será este último el que se considere a
efectos de la regularización.
b) Los datos económicos y del proceso productivo obtenidos del propio
obligado tributario.
Podrán utilizarse datos de ejercicios anteriores o posteriores al
regularizado en los que disponga de información que se considere suficiente y
fiable. En especial, podrá utilizarse información correspondiente al momento de
desarrollo de la actuación inspectora, que podrá considerarse aplicable a los
ejercicios anteriores, salvo que se justifique y cuantifique, por la Inspección
o por el obligado tributario, que procede efectuar ajustes en dichos datos.
Cuando este método se aplique a la cuantificación de operaciones de
características homogéneas del obligado tributario y este no aporte información
al respecto, aporte información incorrecta o insuficiente o se descubra la
existencia de incorrecciones reiteradas en una muestra de dichas operaciones,
la inspección de los tributos podrá regularizarlas por muestreo. En estos
casos, podrá aplicarse el promedio que resulta de la muestra a la totalidad de
las operaciones del período comprobado, salvo que el obligado tributario
acredite la existencia de causas específicas que justifiquen la improcedencia
de dicha proporción.
c) Los datos procedentes de estudios del sector efectuados por
organismos públicos o por organizaciones privadas de acuerdo con técnicas
estadísticas adecuadas, y que se refieran al periodo objeto de regularización.
En este caso se identificará la fuente de los estudios, a efectos de que el
obligado tributario pueda argumentar lo que considere adecuado a su derecho en
relación con los mismos.
d) Los datos de una muestra obtenida por los órganos de la Inspección
sobre empresas, actividades o productos con características relevantes que sean
análogas o similares a las del obligado tributario, y se refieran al mismo año.
En este caso, la Inspección deberá identificar la muestra elegida, de forma que
se garantice su adecuación a las características del obligado tributario, y
señalar el Registro Público o fuente de la que se obtuvieron los datos. En caso
de que los datos utilizados procedan de la propia Administración Tributaria, la
muestra se realizará de conformidad con lo dispuesto reglamentariamente.
4. En caso de imposición directa, se podrá determinar por el método de
estimación indirecta las ventas y prestaciones, las compras y gastos o el
rendimiento neto de la actividad. La estimación indirecta puede referirse
únicamente a las ventas y prestaciones, si las compras y gastos que figuran en
la contabilidad o en los registros fiscales se consideran suficientemente
acreditados. Asimismo, puede referirse únicamente a las compras y gastos cuando
las ventas y prestaciones resulten suficientemente acreditadas.
En caso de imposición sobre el consumo, se podrá determinar por el
método de estimación indirecta la base y la cuota repercutida, la cuota que se
estima soportada y deducible o ambos importes. La cuota que se estima soportada
y deducible se calculará estimando las cuotas que corresponderían a los bienes
y servicios que serían normalmente necesarios para la obtención de las ventas o
prestaciones correspondientes, pero solo en la cuantía en la que se aprecie que
se ha repercutido el impuesto y que este ha sido soportado efectivamente por el
obligado tributario. Si la Administración Tributaria no dispone de información
que le permita apreciar la repercusión de las cuotas, corresponderá al obligado
tributario aportar la información que permita identificar a las personas o
entidades que le repercutieron el impuesto y calcular su importe.
Ningún gasto o cuota soportada correspondiente a un ejercicio
regularizado por medio de estimación indirecta podrá ser objeto de deducción en
un ejercicio distinto.
5. En el caso de tributos con periodos de liquidación inferior al año,
la cuota estimada por la Inspección de forma anual se repartirá linealmente
entre los periodos de liquidación correspondientes, salvo que el obligado
tributario justifique que procede un reparto temporal diferente”
Si nuestro ordenamiento jurídico
tributario se basa en la capacidad económica de las personas obligadas a
satisfacer los tributos y en los principios de justicia, generalidad, igualdad,
progresividad, equitativa distribución de la carga tributaria y no
confiscatoriedad; ¿que garantías supone para el contribuyente que la
Administración Tributaria le pueda practicar una liquidación por el método de
estimación indirecta, aplicando un promedio, prorrateo o por muestreo en lugar
de por la actividad económica realmente ejercida?; ¿En ese caso como se
justifica la ampliación de los plazos del procedimiento de inspección que entre
sus funciones está la de investigación de los supuestos de hecho de sus
obligaciones tributarias?.
Desde luego que la reforma de la Ley General
Tributaria contemple para el caso de imposición sobre el consumo (IVA) que se pueda
determinar por el método de estimación indirecta la base y la cuota
repercutida, la cuota que se estima soportada y deducible o ambos importes no
es mas que vulnerar el principio de neutralidad del IVA, no parece a priori,
que sea garantía jurídica para el contribuyente.
Estas cuestiones indudablemente
hoy quedan sin respuesta pero a medio plazo van a quedar contestadas y mucho me
temo que suficientemente aclaradas.
