La Agencia Tributaria a través de la Subdirección General de Ordenación
Legal y Asistencia Jurídica, emite un informe en fecha 7 de marzo de 2016 sobre
la posible deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades, en adelante IS, de
los intereses de demora contenidos en las liquidaciones administrativas
derivadas de procedimientos de comprobación.
DEDUCIBILIDAD EN EL
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES DE LOS INTERESES DE DEMORA DERIVADOS DE LIQUIDACIONES
DICTADAS POR LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA.
En distintas consultas la DGT (Dirección General de Tributos)
consideraba deducibles los intereses de demora derivados de un acta de
inspección. Justificaba dicha deducibilidad en su naturaleza indemnizatoria y no
sancionadora: «es un interés derivado de
la mora, esto es, del retraso en el pago de una deuda desde la fecha de vencimiento
de la misma, teniendo, por tanto, un carácter indemnizatorio que trae causa en
esa dilación en el pago de la deuda, sea del tipo que sea. Dicho carácter
indemnizatorio se deriva, así, del interés de demora que se genera en un acta
de la Administración tributaria, diferenciándose de la sanción que recae sobre
dicho acta, cuya finalidad es estrictamente sancionadora.»
Por tanto, la DGT concluye que puesto que los intereses de
demora tienen la calificación de gastos financieros y el artículo 15 de la LIS
no establece especificidad alguna respecto de los mismos, deben considerarse
como gasto fiscalmente deducible. Si bien el TEAC, a la vista de la STS de 25
de febrero de 2010 (nº de recurso 10396/2004), que a su vez se hacía eco de la
STS de 24 de octubre de 1998, modificó el criterio mantenido hasta el momento,
pasando a negar la deducibilidad de los intereses de demora en el IS. Dicho
criterio ha sido reiterado por el TEAC en la Resolución del TEAC de 7 de mayo
de 2015 (R.G. 1967/2012), donde tras recoger el cambio de criterio contenido en
la Resolución de 23 de noviembre de 2010, reproduce y hace suyos los argumentos
utilizados por el Tribunal Supremo en la Sentencia de 25 de febrero de 2010.
La cuestión que se
plantea la Agencia Tributaria es cómo proceder en un caso como éste en el que
existen para un mismo supuesto dos pronunciamientos vinculantes para la AEAT,
uno de la DGT y otro del TEAC.
Lo resuelve la Administración Tributaria en base a que las contestaciones
a las consultas de la DGT no son vinculantes para los Tribunales Económico-Administrativos
y en cambio, sí tienen carácter vinculante para toda la Administración
tributaria, estatal o autonómica, ya sean órganos de aplicación de los tributos
u órganos con función revisora, los criterios que con carácter reiterado fije
el TEAC en sus Resoluciones de recursos de alzada extraordinarios en
unificación de criterio, aunque dichas Resoluciones no cabe considerarlas como
jurisprudencia en los términos empleados por el artículo 89 LGT; la Agencia
Tributaria no puede obviar su carácter de doctrina administrativa vinculante,
decantándose ésta por aplicar el criterio del Tribunal Económico Administrativo
Central y dichos intereses de demora debe entenderlos en el sentido de no admitirse la deducibilidad de los
intereses de demora contenidos en las liquidaciones administrativas derivadas
de procedimientos de comprobación.
Aprovechando que el Pisuerga pasa por Valladolid, la Agencia
Estatal de Administración Tributaria, aunque reconoce que los pronunciamientos
de la DGT y del TEAC se refieren a
intereses de demora derivados de actas de Inspección, “entiende”, que las
conclusiones son extrapolables y los extiende a los intereses de demora contenidos
en las liquidaciones administrativas derivadas de procedimientos de comprobación.
Por el contrario la AEAT si considera deducibles a efectos
del IS los intereses suspensivos, con origen en el aplazamiento del pago
concedido por la Hacienda Pública y a consecuencia de un pacto con ella, y no
en el incumplimiento directo de la norma, concluye que los mismos son
deducibles a efectos de la determinación de la base imponible del Impuesto
sobre Sociedades.
CONCLUSIÓN
Los intereses de demora contenidos en las liquidaciones
administrativas derivadas de procedimientos de comprobación, de naturaleza
indemnizatoria, no son partidas
deducibles a la hora de determinar la base imponible del IS.
Los intereses suspensivos, debido a su naturaleza financiera,
sí son deducibles a la hora de
determinar la base imponible del IS, equiparándose así a los aplazamientos.
En los casos que sea necesario dictar una nueva liquidación,
en virtud del artículo 26.5 de la LGT, y hubiera mediado suspensión, los
intereses de demora liquidados sobre la nueva cuota no serán deducibles desde
que se produjo el incumplimiento por parte del obligado tributario hasta que se
produce la primera liquidación administrativa en la que se corrige dicho
incumplimiento. Los intereses devengados
a partir de ese momento sí serían deducibles.
